Varebeholdninger defineres som de varer, virksomheden ejer og holder til salg i deres almindelige drift, eller som er under fremstilling med henblik på salg på et senere tidspunkt. Det kan omfatte råvarer, halvfabrikata, færdigvarer og handelsvarer, herudover forudbetalinger for varer.

Regnskabsmæssig behandling af varebeholdninger er reguleret af følgende lovgivning:

IAS 2: IAS 2 fastsætter regler for måling og indregning af varebeholdninger i regnskabet i henhold til International Financial Reporting Standards (IFRS). Standarden giver retningslinjer for, hvordan varebeholdninger skal måles til kostpris og hvordan nedskrivninger skal håndteres.

ÅRL §§ 44-46 og 83: Årsregnskabsloven regler for indregning, måling og præsentation af varebeholdninger i årsregnskabet for danske virksomheder.

Indregning og måling af varebeholdninger

Indregning og måling af varebeholdninger i årsregnskabet indebærer følgende:

Indregning

Varebeholdninger skal bogføres i balancen, når virksomheden påtager sig fordele og risici ved at eje aktivet, og når kostprisen kan fastlægges pålideligt.

Betingelserne for indregning af varebeholdninger inkluderer følgende:

1. Overtagelse af risici og fordele: Virksomheden skal overtage alle væsentlige risici og fordele forbundet med ejendomsretten til varerne fra sælgeren.

2. Ledelsesmæssigt engagement og kontrol: Virksomheden skal også påtage sig det ledelsesmæssige engagement og opnå effektiv kontrol over de købte varer.

Når det kommer til indregning til kostprisen, består denne af følgende elementer:

Materialer/råvarer: Omkostningerne til indkøb af materialer eller råvarer, der anvendes i fremstillingen af varen.

Løn: Omkostninger relateret til lønninger for arbejdskraft, der direkte bidrager til fremstillingen af varerne.

Fragt: Omkostninger ved fragt eller levering af varerne til virksomheden.

Indirekte produktionsomkostninger (IPO): (Gælder for klasse C & D virksomheder) Omkostninger, der er indirekte relateret til fremstillingen af varerne, såsom administrationsomkostninger eller fabriksomkostninger.

Det er vigtigt at bemærke, at salgs- og distributionsomkostninger, der er relateret til kunden, ikke må inkluderes i kostprisen, men skal altid omkostningsføres, uanset om de kan henføres til omsætningen i det efterfølgende år. Desuden skal modtagne rabatter eller bonusser i forbindelse med varekøb, der direkte kan henføres hertil, trækkes fra kostprisen.

Endelig kan renter eventuelt indregnes i kostprisen for egenfremstillede varer, hvis renterne er forbundet med finansieringen af køb eller fremstilling af varerne og kan henføres til fremstillingsperioden.

Kostprismåling

Råvarer og handelsvarer: Kostprisen inkluderer købsprisen samt direkte relaterede anskaffelsesomkostninger, såsom rabatter og bonusser, som fratrækkes fra købsprisen.

Varer under fremstilling og færdigvarer: Ud over kostprisen for råvarer og hjælpematerialer omfatter kostprisen for varer under fremstilling og færdigvarer omkostninger til forarbejdning og andre omkostninger, der er påløbet i produktionsprocessen og direkte eller indirekte kan henføres til fremstillingen af den pågældende vare.

Måling

Varebeholdninger skal værdiansættes til den laveste værdi af deres kostpris og nettorealisationsværdi. Nettorealisationsværdi er udtryk for den værdi fratrukket salgsomkostninger som forventes at kunne opnå ved et salg. Forbruget af varebeholdninger skal

afspejles i resultatopgørelsen i det regnskabsår, hvor den tilhørende omsætning indregnes.

Måling kan ske ud fra forskellige principper, hvor de mest anerkendte er:

• FIFO, first in first out. Her måles værdien ud fra de sidst ankomne varer.
• Vejet gennemsnit. Her måles værdien ud fra en gennemsnitsbetragtning.
• LIFO, last in first out. Her måles værdien ud fra de først ankomne varer.

Når det kommer til kostprisen for varer, der ikke kan erstattes eller ombyttes med andre varer (speciesvarer), måles denne ved at identificere den specifikke kostpris for hver enkelt vare.

For andre varer kan kostprisen måles ved enten at anvende først ind – først ud metoden (FIFO) eller vejede gennemsnitspriser. Principielt er der også mulighed for at vælge standardkostmetoden eller salgsprismetoden.

Indregning af IPO for varebeholdninger

Indregningen af indirekte produktionsomkostninger (IPO) er et krav for virksomheder i regnskabsklasse C og D. IPO defineres som omkostninger, der er direkte forbundet med produktionen og afholdt i fremstillingsperioden. Disse omkostninger kan opdeles i følgende hovedtyper:

1. Omkostninger vedrørende produktionsanlægget:

– Afskrivninger på maskiner, produktionsmateriel og produktionsbygninger.

– Omkostninger til reparation og vedligeholdelse af ovennævnte produktionsudstyr.

– Øvrige omkostninger, såsom forsikring, husleje og rengøring, der kan henføres til produktionen.

– I visse tilfælde kan renteudgifter også indgå, når lånet er direkte optaget til et igangværende arbejde.

2. Omkostninger vedrørende arbejdskraften:

– Løn, gager, pension og feriepenge samt sociale omkostninger.

– Omkostninger til uddannelse, arbejdstøj, sikkerhedsudstyr og arbejdsskadeforsikring.

– Omkostninger til fabriksadministration og fabrikledelse.

Det er vigtigt at bemærke, at kun IPO, der stammer direkte fra produktionen, må indregnes. Dette betyder, at visse omkostninger ikke kan inkluderes i kostprisen og i stedet løbende indregnes i resultatopgørelsen. Disse omkostninger inkluderer spild, svind, begrænsninger i udnyttelsen af produktionskapaciteten, strafrenter, opbevaringsomkostninger efter modtagelse af varer (hvis de ikke er nødvendige for produktionsprocessen), intern transport, omkostninger til indkøbsafdeling, salgsomkostninger, distributionsomkostninger, administrationsomkostninger, omkostninger til forskning samt afskrivninger på udviklingsprojekter vedrørende produkter. Dog tillades afskrivninger på udvikling af aktiver, der anvendes i produktionsprocessen.

Fordelingen af indirekte produktionsomkostninger (IPO) på produktionsmængder sker ved at tildele IPO til kostprisen baseret på den beregnede produktionskapacitet, enten den normale produktion eller den faktiske kapacitet, hvis denne er større. IPO, der kan tilskrives uudnyttet produktionskapacitet, indregnes ikke i kostprisen, men bogføres som en udgift i det pågældende regnskabsår.

Produktionskapaciteten beregnes ved at tage gennemsnittet af produktionskapaciteten fra tidligere år, hvilket opgøres før hvert regnskabsår. For nystartede virksomheder beregnes kapaciteten ud fra forventet produktion. Kapaciteten kan måles ved antal producerede enheder, maskintimer eller mandetimer, afhængigt af virksomhedens karakter og produktionsteknologi.

Det er afgørende at foretage en detaljeret analyse af IPO for at fastlægge, hvilke omkostninger der er pådraget i forbindelse med produktionen af hver enkelt vare. Denne analyse sikrer en korrekt fordeling af IPO og dermed en nøjagtig beregning af kostprisen for hver vare.

Virksomhedens registreringssystemer skal være i stand til at håndtere komplekse krav, herunder:

– Registrering af proces- eller afdelingsspecifikke omkostninger, som kan tilskrives en bestemt proces eller afdeling.

– Registrering af produktspecifikke omkostninger, som vedrører fremstillingen af et eller flere produkter.

– Håndtering af omkostninger, der ikke kan tilskrives specifikke produkter, afdelinger eller processer.

– Opdeling af spild, svind og kassation i normalt og unormalt spild, samt kvantificering heraf i danske kroner.

– Fastlæggelse af både normalproduktion og faktisk produktion for regnskabsperioden baseret på de valgte aktivitetsnøgler til måling af virksomhedens produktion.

Nedskrivning af varebeholdninger

Kravet om nedskrivning til nettorealisationsværdi gælder, når varebeholdningens kostpris overstiger den forventede nettorealisationsværdi. Denne værdi består af fremtidige nettoindbetalinger fratrukket relaterede omkostninger. Nedskrivningen indregnes i resultatopgørelsen.

Ved fastsættelsen af nettorealisationsværdien tages der hensyn til flere faktorer, herunder varebeholdningens størrelse, ændringer i efterspørgsel og omsætningshastighed, eventuel fejlproduktion, beskadigelse samt introduktion af nye modeller eller substituerende produkter.

Det er vigtigt at bemærke, at råvarer og hjælpematerialer normalt ikke nedskrives til en værdi, der er lavere end kostprisen, hvis de forventes at blive indgået i produktionen eller forventes solgt til en pris, der mindst svarer til kostprisen.

Hovedreglerne i årsregnskabsloven for varebeholdninger

Her er en oversigt over hovedreglerne for indregning og måling af varebeholdninger i forskellige regnskabsklasser:

Regnskabsklasse B (Små virksomheder):

– Hovedregel for indregning: Ja

– Mulighed for opskrivning til genanskaffelsesværdi: Nej

– Indregning af IPO på egenfremstillede varer: Kan tilvælges

– Krav om nedskrivning til nettorealisationsværdi: Ja

– Måling: FIFO (first-in-first out) / vejet gennemsnits pris

Regnskabsklasse C (Mellemstore virksomheder):

– Hovedregel for indregning: Ja

– Mulighed for opskrivning til genanskaffelsesværdi: Ja

– Indregning af IPO på egenfremstillede varer: Ja

– Krav om nedskrivning til nettorealisationsværdi: Ja

– Måling: FIFO (first-in-first out) / vejet gennemsnits pris

Regnskabsklasse C (Store virksomheder):

– Hovedregel for indregning: Ja

– Mulighed for opskrivning til genanskaffelsesværdi: Ja

– Indregning af IPO på egenfremstillede varer: Ja

– Krav om nedskrivning til nettorealisationsværdi: Ja

– Måling: FIFO (first-in-first out) / vejet gennemsnits pris

Regnskabsklasse D (Børsnoterede og statslige aktieselskaber):

– Hovedregel for indregning: Ja

– Mulighed for opskrivning til genanskaffelsesværdi: Ja

– Indregning af IPO på egenfremstillede varer: Ja

– Krav om nedskrivning til nettorealisationsværdi: Ja

– Måling: FIFO (first-in-first out) / vejet gennemsnits pris

Præsentationskrav for varebeholdninger

I redegørelsen for anvendt regnskabspraksis i årsrapporten skal der oplyses om, hvordan de forskellige poster under varebeholdninger er målt, herunder den anvendte metode til måling af kostprisen og om finansieringsomkostninger (kun ved længerevarende fremstillingsperioder) indgår i målingen.

Varebeholdninger opdeles i balancen eller i noterne i følgende poster:

– Råvarer og hjælpematerialer

– Varer under fremstilling

– Fremstillede færdigvarer og handelsvarer

– Forudbetalinger for varer (kun ved ÅRL)

I noterne skal der oplyses følgende:

– Indregnede finansieringsomkostninger i kostprisen for varebeholdninger

– Oplysninger om begrænsninger i ejendomsretten, pantsætninger mv. af varebeholdninger samt regnskabsmæssig værdi af pantsatte varebeholdninger

– Årets tilbageførsler af nedskrivninger på varebeholdninger

– Forklaring og beløbsmæssig indvirkning på aktiver, passiver, den finansielle stilling og resultatet af ændrede skøn og tilbageførsler af nedskrivninger

– Årets nedskrivninger af varebeholdninger, der overstiger normale nedskrivninger

– Forskellen mellem en varebeholdnings genanskaffelsesværdi og kostpris ved væsentlige afvigelser i både opadgående og nedadgående retning.

Forskelle mellem årsregnskabsloven og IFRS for varebeholdninger

Sammenlignet med ÅRL (Årsregnskabsloven) har IFRS (International Financial Reporting Standards) visse forskelle og krav:

Præsentation af modtagne forudbetalinger: IAS 2 tillader ikke modregning af modtagne forudbetalinger fra kunder i værdien af de tilsvarende varebeholdninger, mens ÅRL muligvis tillader dette.

Indregning af renteomkostninger: IAS 2 kræver indregning af renteomkostninger vedrørende egenfremstillede varer, mens ÅRL kun giver mulighed for dette. Dette betyder, at under IFRS skal renteomkostninger vedrørende egenfremstillede varer indregnes i kostprisen, mens det under ÅRL er en valgmulighed.

Indregning af IPO: IFRS (IAS 2) kræver indregning af IPO (Indirekte Produktionsomkostninger) for visse klasser, mens det ikke er krævet for Klasse B i henhold til ÅRL.

Disse forskelle illustrerer, hvordan regnskabspraksis kan variere mellem IFRS og årsregnskabsloven.